Informacija v zvezi z obdavčitvijo delovnih invalidov po novem Zakonu o dohodnini

Pojasnilo MF, št. 424-08-116/2005, 28. 3. 2005

V zvezi z obdavčitvijo delovnih invalidov po novem Zakonu o dohodnini (Uradni list RS, št. 17/2005 - UPB), v nadaljevanju: ZDoh-1-UPB1, pojasnjujemo:

V 20. členu ZDoh-1-UPB-1 so določeni dohodki, ki so oproščeni plačila dohodnine. Med dohodki, ki veljajo za oproščene plačila dohodnine, so večinoma dohodki, ki imajo naravo denarnih pomoči, družinskih in socialno-varstvenih prejemkov, določenih prejemkov, ki se posameznikom zagotavljajo v obliki plačila storitev ali pokrivanja stroškov v zvezi z zavarovanjem ali drugimi primeri. V skladu z 19. točko 20. člena ZDoh-1-UPB1 so izvzete iz plačila dohodnine invalidnine, invalidski dodatek in dodatek za posebno invalidnost po Zakonu o vojnih invalidih (Uradni list RS, št. 63/95, 19/97, 21/97 - popr. in 75/97) in po Zakonu o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 108/02 - UPB, 110/02 - ZlSDU-1, 63/03 - ZIPRS0304-A, 63/03 - odločba US, 135/03, 2/04 - ZDSS-1, 54/04 - ZDoh-1, 63/04 - ZZRZI, 136/04 - odločba US) in nadomestilo za invalidnost po Zakonu o družbenem varstvu duševno in telesno prizadetih oseb (Uradni list RS, št. 41/84). To so dohodki, ki imajo naravo odškodnine za telesno okvaro ali imajo socialno varstveno naravo. Invalidnina, ki jo prejemajo tudi delovni invalidi za telesno okvaro, je oproščena plačila dohodnine.

Nadomestila za invalidnost, ki jih prejemajo delovni invalidi II. in III. kategorije invalidnosti, imajo naravo dohodka iz dela, pridobljenega na podlagi invalidskega zavarovanja. To so invalidi s preostalo delovno zmožnostjo, pri katerih je resda zmanjšana možnost za zagotovitev oziroma ohranitev delovnega mesta oziroma za poklicno napredovanje, vendar lahko delajo na drugem ustreznem delovnem mestu kakor pred nastankom invalidnosti ali se s poklicno rehabilitacijo usposobijo za delo s polnim delovnim časom na drugem delovnem mestu ali pa opravljajo neko delo vsaj polovico polnega delovnega časa. Z nadomestili za invalidnost se nadomešča dohodek, ki bi ga drugače dosegli, če ne bi nastopila invalidnost. Z vidika narave dohodka je to dohodek iz dela, ki z vidika temeljnih izhodišč in načel zakona o dohodnini mora biti predmet obdavčitve. Tudi vsa druga nadomestila ali drugi podobni prejemki, ki izvirajo iz pretekle zaposlitve ali zavarovanja iz naslova dela, so predmet obdavčitve, na primer starostna pokojnina, invalidska pokojnina, nadomestilo za brezposelnost. Osebe, ki prejemajo navedena nadomestila, delajo in dobivajo plačo, poleg plače pa še nadomestilo, ker delajo krajši delovni čas ali na manj plačanem delovnem mestu, kakor so delali pred nastankom invalidnosti, ali pa se s poklicno rehabilitacijo usposabljajo za delo na ustreznem delovnem mestu.

Delovni invalid, čigar invalidnost je nastala do 31. 12. 2002, ima v skladu z določbo 117. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 12/92, 5/94, 7/96, 54/98), v nadaljevanju: ZPIZ, pravico do dela s skrajšanim delovnim časom na svojem delu. Delovni invalid, ki mu je bila priznana pravica do dela s skrajšanim delovnim časom, ima v skladu z določbo 122. člena ZPIZ pravico do nadomestila plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom. Pravico do nadomestila plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom ima delovni invalid II. kategorije, ki v skladu z določbo 129. člena ZPIZ na podlagi priznane pravice do dela s skrajšanim delovnim časom dela z delovnim časom, ki ustreza njegovi preostali delovni zmožnosti. Nadomestilo plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom je v skladu z določbo 131. člena ZPIZ enako razliki med plačo, ki jo prejema zavarovanec s preostalo delovno zmožnostjo za krajši delovni čas do polnega, in plačo, ki bi jo dobival, če bi opravljal isto delo s polnim delovnim časom, vendar pa nadomestilo lahko znaša največ 50 % najvišje pokojninske osnove. Nadomestilo plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom morajo delovnim invalidom v skladu z drugim odstavkom 139. člena ZPIZ izplačevati organizacija in delodajalci. Nadomestila plač v skladu z določbo 142. člena ZPIZ organizacijam in delodajalcem povrne Zavod za pokojninsko in invalidsko zavarovanje Slovenije (v nadaljevanju: Zavod) na podlagi njihovega zahtevka po preteku vsakega trimesečja. Zavod refundira neto znesek nadomestila plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom in dohodnino v sorazmernem delu. Zaradi ugotavljanja davčne osnove se prispevki za socialno varnost od nadomestila plače zaradi skrajšanega delovnega časa samo obračunajo.

Nadomestila iz obveznega invalidskega zavarovanja veljajo kot dohodek iz delovnega razmerja in so obdavčena v skladu z 8. točko prvega odstavka 25. člena ZDoh-1-UPB1. Akontacija dohodnine se izračuna v skladu s 1. in 2. točko 121. člena ZDoh-1-UPB1.

Posebej pa je treba obravnavati osebe, ki so obvezno zavarovane na podlagi samostojne dejavnosti, kmetov, športnikov, šahistov, brezposelnih oseb in oseb, zavarovanih za posebne primere, in so uveljavile nadomestilo za skrajšani čas po ZPIZ. Tem upravičencem se nadomestilo plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom odmeri v skladu z določbo 132. člena ZPIZ v odstotku glede na skrajšanje delovnega časa od pokojninske osnove, od katere bi se jim odmerila invalidska pokojnina ob nastanku invalidnosti. Tako odmerjeno in usklajeno nadomestilo pomeni davčno osnovo, obračun akontacije pa se opravi v skladu s 6. točko 121. člena ZDoh-1-UPB1, saj Zavod v teh primerih ne nastopa kot glavni izplačevalec.

Delovni invalid, čigar invalidnost je nastala po 31. 12. 2002, če ni več zmožen za delo s polnim delovnim časom z ali brez predhodne rehabilitacije, in zavarovanec, pri katerem je nastala II. kategorija invalidnosti po dopolnjenem 50. letu starosti in ima preostalo delovno zmožnost za opravljanje določenega dela vsaj s polovico polnega delovnega časa, ima v skladu z določbo 93. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 26/03 - UPB - ZPIZ-1-UPB2), v nadaljevanju: ZPIZ-1-UPB2, pravico do dela s skrajšanim delovnim časom od polnega in pravico do delne invalidske pokojnine. Ta se v skladu z drugim odstavkom istega člena odmeri v odstotku, ki ustreza skrajšanju polnega delovnega časa, od invalidske pokojnine, ki bi zavarovancu pripadala na dan nastanka invalidnosti. Zavarovancu, ki ima sklenjeno delovno razmerje v Republiki Sloveniji, v skladu s sedmim odstavkom 93. člena ZPIZ-1-UPB2 pravico do dela s krajšim delovnim časom od polnega zagotavlja delodajalec. Delna invalidska pokojnina se v skladu s 96. členom ZPIZ-1-UPB2 v primerih, ko invalidska pokojnina, ki bi zavarovancu pripadala ob nastanku invalidnosti, ne dosega zneska pokojnine, ki bi bila odmerjena od najnižje pokojninske osnove zavarovancu s pokojninsko dobo 40 let (moški) oziroma 38 let (ženska), odmeri v višini najnižje pokojnine za polno pokojninsko dobo. Delno invalidsko pokojnino zagotavlja, odmerja, usklajuje in izplačuje Zavod. V tem primeru delovni invalid, ki opravlja delo s polovico delovnega časa, prejema od delodajalca plačo za štiri ure, za preostale štiri ure prejema delno invalidsko pokojnino, ki jo izplačuje Zavod.

Pokojnine, nadomestila in drugi dohodki iz naslova pokojninskega in invalidskega zavarovanja se obdavčijo v skladu z določbo 6. točke drugega odstavka 25. člena ZDoh-1-UPB1. Ob delni invalidski pokojnini, pa tudi začasnem nadomestilu in nadomestilu za invalidnost (v nadaljevanju: invalidska nadomestila po ZPIZ-1-UPB2) je to lahko primer, ko je prejemnik invalidskega nadomestila, v nekaterih primerih pa delne invalidske pokojnine vključen v zavarovanje in Zavod ni glavni izplačevalec, in primer, ko prejemnik delne invalidske pokojnine ni vključen v zavarovanje in je Zavod glavni izplačevalec. Kadar Zavod ni glavni izplačevalec delne invalidske pokojnine, se akontacija dohodnine izračuna v skladu s šestim odstavkom 121. člena ZDoh-1-UPB1 po stopnji 25 % in se pri izračunu v skladu s sedmim odstavkom istega člena upošteva osebna olajšava iz četrtega odstavka 106. člena ZDoh-1-UPB1. Akontacija dohodnine od nadomestila iz obveznega invalidskega zavarovanja, ki ga prejema delovni invalid, se lahko v skladu z osmim odstavkom 121. člena ZDoh-1-UPB1 izračuna in plača po znižani stopnji, vendar ne nižji od 16 %. Za znižano stopnjo akontacije dohodnine se odloči zavezanec sam, če oceni, da bo akontacija dohodnine previsoka glede na pričakovano dohodnino na letni ravni. Enako se obračunava akontacija dohodnine po ZDoh-1-UPB1 tudi od invalidskih nadomestil, uveljavljenih do 31. 12. 2002 po ZPIZ (nadomestilo plače zaradi manjše plače na drugem ustreznem delu).

Kadar je Zavod glavni izplačevalec delne invalidske pokojnine, se akontacija dohodnine izračuna v skladu z drugim in tretjim odstavkom 121. člena ZDoh-1-UPB1 na način, kakor to velja za obračun akontacije dohodnine od pokojnin (davčno osnovo pomeni odmerjeni in usklajeni znesek po odločbi, za izračun se uporabi lestvica iz 116. člena ZDoh-1-UP81) Pri izračunu akontacije dohodnine od delne invalidske pokojnine se upošteva tudi osebna olajšava iz tretjega odstavka 106. člena ZDoh-1-UPB1. Enako se akontacija dohodnine obračunava tudi od invalidskih nadomestil, uveljavljenih do 31. 12. 2002 po ZPIZ (nadomestilo plače za čas čakanja na razporeditev ali zaposlitev in nadomestilo za čas dejanske poklicne rehabilitacije).